Cum se contabilizează împrumuturile la cost amortizat IFRS. Contabilitatea creditelor și împrumuturilor primite

»
Ziarul „Cont. Impozite. Legea”, ianuarie 2006

Costul împrumuturilor conform standardelor internaționale

Dacă rata dobânzii la împrumutul emis este sub rata pieței, iar la împrumutul primit - peste rata pieței, atunci IFRS solicită ca fondurile împrumutate să fie măsurate la valoarea justă. Diferența dintre acest cost și suma împrumutului în sine va fi o plată pentru un împrumut care este nefavorabil companiei. De obicei, este cheltuit separat și afectează valoarea contabilă a împrumuturilor. Ca urmare, datele de raportare IFRS arată în mod fiabil rezultatul tranzacției.

Organizația emite sau ia un împrumut în condiții nefavorabile pentru sine. De regulă, astfel de contracte includ plata pentru beneficii în alte operațiuni. De exemplu, firma mizează pe oportunitatea de a influența deciziile economice ale contrapărții, posibilitatea încheierii unui contract mai profitabil. Taxa pentru astfel de oportunități în contabilitatea rusă nu este alocată nicăieri. Dacă urmați principiile standardelor internaționale, atunci o astfel de taxă sub formă de dobândă imputată este luată în considerare în raportare, făcându-l mai fiabil.

Referinţă

În Standardele Internaționale de Raportare Financiară, contabilitatea costurilor îndatorării este reglementată de IAS 23 „Costurile îndatorării”, contabilizarea împrumuturilor primite și emise – IAS 32 „Instrumente financiare – Prezentarea și prezentarea informațiilor”, IAS 39 „Instrumente financiare – Recunoaștere și evaluare” și Ghid de aplicare IAS 39.

Dobânzi imputate - Cheltuieli

Cheltuielile cu dobânzile imputate în IFRS apar ca diferență între valoarea reală a împrumutului și evaluarea inițială a acestuia (costul inițial al instrumentului financiar). Iar evaluarea inițială va fi diferită de valoarea împrumutului atunci când organizația îl ia la o rată peste piață sau emite un împrumut la o rată sub piață. Să explicăm de ce.

Ca regulă generală (IAS 39.43), instrumentele financiare (active și pasive) sunt recunoscute la recunoașterea inițială la valoarea lor justă. Valoarea justă a numerarului este egală cu valoarea nominală a acestora, prin urmare, în general, costul inițial al împrumuturilor în numerar primite sau emise va fi egal cu corpul împrumutului primit (emis). Adică, de fapt, ca în contabilitatea rusă.

Atunci când o companie emite împrumuturi la o rată sub piață (sau primește împrumuturi la o rată peste piață), este evident că abordarea formală a tranzacției nu reflectă esența operațiunii. Un împrumut aici nu este doar un împrumut, ci și o taxă pentru alte tranzacții neraportate. După cum am menționat deja, aceasta poate fi o taxă pentru posibilitatea de a influența deciziile economice ale contrapărții, o taxă pentru posibilitatea de a încheia un contract mai profitabil etc. Sau compania nu primește niciun beneficiu dintr-o astfel de operațiune și intră într-o tranzacție dezavantajoasă cu pierdere pentru ea însăși (dar, de exemplu, în favoarea unui acționar sau a unui grup de companii în ansamblu). Cu toate acestea, procedura contabilă rămâne aceeași.

Deci, cu astfel de tranzacții neprofitabile, împrumutul este împărțit în contabilitate în două părți:

  • pentru un împrumut direct
  • si dobanda imputata. Ele sunt recunoscute ca o cheltuială la un moment dat (pot fi atribuite și unei creșteri a valorii unui activ, dacă această posibilitate este prevăzută de standardul relevant, iar aceste cheltuieli pot fi reflectate și ca o scădere a veniturilor).

Să trecem direct la calculul costului inițial al împrumutului. Se măsoară prin actualizarea fluxurilor de numerar viitoare (încasări sau plăți) pe durata de viață a instrumentului financiar, utilizând o rată a pieței.

Referinţă

Există o mulțime de explicații în IAS 39 privind determinarea ratei pieței, care, însă, nu ușurează munca. În practică, de obicei evaluăm rata de piață la împrumuturi pe baza ratei Libor în aceeași monedă cu același termen (cu ajustări dacă durata creditului este mai mare de un an) plus prima de țară, plus rata rentabilității, plus ajustări pentru securitatea, mărimea și durata împrumutului. Pentru împrumuturile din Rusia, rata de refinanțare a Băncii Centrale plus ajustări suplimentare denumite este adesea folosită ca rată de bază în calcule.

Pentru a calcula costul inițial, lucrăm cu formula obișnuită de reducere.

PV = FV/(1+i)n, unde

FV - valoare viitoare,

PV - costul inițial,

i este rata de actualizare (în acest caz, rata de piață),

n – termen (număr de perioade).

Aplicam aceasta formula asupra datelor numerice.

Exemplu.

În perioada de raportare (anul), societatea a avut următoarele operațiuni de împrumut:

Împrumutul nr. 1 primit

La 1 februarie a fost semnat un acord cu creditorul pentru acordarea unui credit în valoare de 3.000.000 de euro (fondurile sunt asigurate în cadrul liniei de credit la cererea împrumutatului).

Rata este de 10 la sută. Dobânda se calculează pe baza unui an de 365 de zile. Dobânda se plătește în sumă forfetară la rambursarea sumei principalului.

Durata împrumutului este de 1 an de la data primei tranşe.

Împrumutul este neprofitabil pentru companie (rata de piață este definită ca 6,4382%).

Împrumutul nr. 2 primit

Pe 1 martie a fost semnat un acord cu creditorul pentru un credit în valoare de 600.000 euro (fondurile sunt asigurate în cadrul liniei de credit la cererea împrumutatului).

Rata este de 1,5%. Dobânda se calculează pe baza unui an de 365 de zile. Dobânda se plătește în sumă forfetară la rambursarea sumei principalului.

Împrumutul este profitabil pentru companie (rata de piață este definită ca 6,02%)

Creditul emis nr. 3

Pe 1 martie s-a încheiat un acord cu împrumutatul pentru un împrumut în valoare de 1.500.000 euro (fondurile sunt asigurate în cadrul liniei de credit la cererea împrumutatului).

Rata este de 15 la sută. Dobânda se calculează pe baza unui an de 365 de zile. Dobânda se plătește în sumă forfetară la rambursarea sumei principalului.

Termenul împrumutului este de 3 ani de la data primei tranşe.

Împrumutul este profitabil pentru companie (rata de piață este definită ca 7,82%)

Creditul emis nr. 4

La 1 aprilie a fost semnat un acord cu creditorul pentru un împrumut în valoare de 1.000.000 de euro (fondurile sunt asigurate în cadrul liniei de credit la cererea împrumutatului).

Rata este de 3%. Dobânda se calculează pe baza unui an de 365 de zile. Dobânda se plătește în sumă forfetară la rambursarea sumei principalului.

Termenul împrumutului este de 2 ani de la data primei tranşe.

Împrumutul nu este profitabil pentru companie (rata de piață este definită ca 7,2810%)

Calculați costul inițial al împrumuturilor:

Costul inițial la o rată de piață de 6,4382% ar fi de 1.033.464 EUR:

(1.000.000 EUR + 1.000.000 EUR X 10% X 1 an X 365 zile / 365 zile) / (1+0,064382)1

Costul inițial al împrumutului va fi de 500.000 EUR, întrucât a fost primit la o rată sub piață (6,02%), ceea ce nu necesită ajustări contabile.

Costul inițial este egal cu fondurile puse la dispoziție (800.000 euro), întrucât împrumutul a fost emis la o rată mai mare decât rata pieței (7,82%).

Acesta a fost emis la o rată de 3%, în timp ce rata de piață a fost de 7,2810%. Prin urmare, costul său inițial ar fi de 644.701 EUR: (700.000 EUR + 700.000 EUR X 3% X 2 ani X 365 zile/365 zile) / (1+0,07281)2

Diferența dintre costul inițial și suma fondurilor împrumutate la împrumutul nr. 1 primit (33.464 euro) și împrumutul nr. 4 emis (55.299 euro) se va imputa cu dobândă. Acestea sunt cheltuieli ale organizației care sunt recunoscute ca sumă forfetară la data primirii (eliberării) împrumutului.

Referinţă

Cerința de înregistrare a dobânzilor contingente se bazează pe aceleași ipoteze ca și contabilizarea contractelor oneroase conform IAS 37 Provizioane, datorii contingente și active contingente. Principiul său este că o obligație curentă dintr-un contract, a cărei îndeplinire necesită costuri inevitabile care depășesc beneficiile economice care se așteaptă să fie primite din acesta, nu este recunoscută pe măsură ce contractul este îndeplinit (ca de obicei), ci imediat la data se încheie contractul.

Pentru a ne asigura că rezultatul financiar final rămâne același ca și în absența dobânzii condiționate, sumele dobânzii condiționate sunt amortizate folosind metoda ratei efective a dobânzii (mai multe despre această metodă în secțiunea următoare a articolului) pe durata împrumutului. acord. În momentul în care împrumutul este rambursat, o sumă similară de dobândă imputată este recunoscută ca câștiguri din dobândă imputate.

În exemplul nostru, expirarea creditelor neperformante pentru perioada curentă nu are loc. Prin urmare, doar o sumă parțială a dobânzii condiționate acumulate care se referă la perioada de raportare este recunoscută în venit. O vom calcula după determinarea sumelor dobânzilor reale care trebuie acumulate în perioada de raportare.

Calculul dobânzii reale - propria sa particularitate

Costul inițial al împrumutului și, în consecință, dobânda imputată, se determină la data primirii (eliberării) împrumutului. Situațiile financiare arată și costul amortizat al împrumuturilor. Se consideră astfel:

Costul amortizat al împrumutului = = Costul inițial al împrumutului + (pentru împrumuturile acordate, pentru împrumuturile primite aici este un „-”) + dobândă imputată + + Dobânda acumulată folosind metoda dobânzii efective

În plus, costul amortizat include costul amortizat al noilor tranșe de credit și intrările (ieșirile) efective de numerar (pentru rambursarea principalului și a dobânzii). În exemplul nostru, aceste date nu sunt disponibile, astfel încât pentru a determina costul amortizat al împrumuturilor, rămâne de calculat dobânda folosind metoda dobânzii efective (IAS 39.9). Utilizarea acestuia presupune că dobânda este pur și simplu distribuită diferit pe durata împrumutului. Dar suma finală a plății reale pentru utilizarea fondurilor împrumutate, desigur, va fi aceeași atât în ​​contabilitate conform standardelor rusești, cât și conform IFRS.

Dobânda folosind metoda dobânzii efective este calculată din costul amortizat (acumulat) al împrumutului la începutul perioadei la rata efectivă a dobânzii contractuale. În prima perioadă de raportare pentru un împrumut, estimarea sa inițială este utilizată ca cost amortizat. Costul împrumutului se numește amortizat, deoarece la sfârșitul fiecărei perioade i se adaugă dobânda acumulată pentru această perioadă (iar rata rămâne neschimbată). Astfel, în fiecare perioadă ulterioară, suma dobânzii acumulate va fi ceva mai mare.

Pentru a nu calcula dobânda în fiecare lună, folosim metoda dobânzii compuse și calculăm suma dobânzii pentru perioada din ziua următoare celei în care au fost luate (eliberate) credite până la sfârșitul anului. Mai întâi, găsiți rata efectivă a dobânzii. Luați în considerare calculul său pe exemplul împrumutului nr. 1.

Pentru a calcula rata efectivă, se utilizează formula de actualizare (am folosit-o deja la calcularea costului inițial al împrumutului):

FV \u003d PV X (1 + i) n,

Din aceasta obținem o formulă de calcul a ratei efective a dobânzii:

i = (FV/PV)1/n – 1

FV (Valoarea viitoare) = Organismul de credit + dobânda acumulată până la data scadenței = 1.000.000 EUR + 1.000.000 EUR X 10% X 1 an X 365 zile/365 zile = 1.100.000 euro

PV (valoarea curentă) = 1.000.000 EUR

n = 1 an = 12 luni

Rata efectivă a dobânzii = (1.100.000 EUR / 1.000.000 EUR)1/12 – 1 = 0,007974 x 100 = 0,7974%

În mod similar, pentru împrumutul nr. 2, rata dobânzii efective lunare va fi de 0,1223%, pentru împrumutul nr. 3 - 1,0375%, pentru împrumutul nr. 4 - 0,2431%.

În continuare, calculăm numărul de luni pentru care ar trebui calculată dobânda în prima perioadă. Din ziua următoare zilei de primire a împrumutului nr. 1 și emiterii creditului nr. 4 (pentru ambele - 1 mai) până la sfârșitul anului, 244 de zile. Durata medie a unei luni este de 30,4 zile. În consecință, numărul de luni este de 8.026. Pentru împrumutul #2 și împrumutul #3, numărul de luni ar fi de 7.007 (data primită și data emiterii 1 iunie).

Deci, luăm în considerare dobânda la împrumuturi care trebuie acumulată în perioada de raportare:

1.000.000 X (1 - (1+ 0,007974)8,026) = 65.821 (de plătit)

500.000 X (1 - (1+ 0,001223)7,007) = 4301 (de plătit)

800.000 X (1 - (1+ 0,010375)7.007) = 60.002 (de primit)

700.000 X (1 - (1+ 0,002431) 8.026) = 13.775 (de primit)

În prima perioadă, valoarea dobânzii acumulate conform IFRS va fi puțin mai mică decât în ​​RAS (de exemplu, 70.027 ar fi acumulate pentru împrumutul nr. 3 în RAS și 60.002 în IFRS). Dar utilizarea ratei efective în calcule, desigur, nu modifică rezultatul financiar. Dobânda acumulată pe întreaga perioadă a împrumutului, atât în ​​IFRS, cât și în RAS, se va ridica la 360.000 EUR pentru al treilea împrumut. După cum am spus deja, aplicarea ratei efective modifică doar distribuția dobânzii acumulate pe perioade.

Dobânzi imputate - venit

Pentru ca dobânda imputată la cheltuieli să nu denatureze rezultatul financiar final (ca și cum dobânda impută nu s-ar acumula deloc - ca în contabilitatea rusă), calculăm dobânda impută care trebuie să se reflecte în venituri în perioada de raportare. Pentru aceasta se găsește dobânda efectivă lunară pentru dobânda condiționată. O calculăm după formula:

i = (FV/PV)1/n – 1

(1.033.464 euro / 1.000.000 euro) 1/12 - 1 X 100 = 0,2747%

(700.000 euro / 644.701 euro) 1/24 - 1 X 100 = 0,3435%

În plus, se calculează numărul de luni pentru care ar trebui calculată dobânda condiționată în prima perioadă. L-am determinat deja la calcularea dobânzii efectiv acumulate - 8.026 luni. Metoda dobânzii compuse calculează suma care ar trebui recunoscută pentru întreaga perioadă ca venit noțional din dobânzi:

1.000.000 EUR X (1 - (1+ 0,002747)8.026) = 22.261 EUR

644.701 EUR X (1 - (1+ 0,003435)8.026) = 17.990 EUR

Anul viitor, împrumutul nr. 1 va recunoaște venituri contingente de 11.203 euro și împrumutul nr. 4 27.838 euro și așa mai departe până la achitarea sumei pierderii recunoscute inițial (care va avea loc în perioada de rambursare a creditului).

Date finale

Datele pentru anul sunt rezumate în tabelele 1a și 2a. O analiză comparativă a acestor date și a rezultatelor calculelor conform regulilor rusești poate fi găsită în materialul „Analiza datelor de raportare”.

Tabelul 1a

Venituri și cheltuieli din împrumuturi calculate în conformitate cu IFRS

Tabelul 2a

Cifrele bilanţului calculate conform IFRS

Interes pentru contabilitatea națională

În contabilitatea rusă, valoarea ratei de piață pentru un împrumut emis sau primit nu este necesară pentru evaluarea sa inițială. Valoarea împrumutului este determinată ca fonduri primite efectiv. Iar dobânda pe aceasta se acumulează uniform pe durata împrumutului. Folosind exemplul de date numerice pe care le-am folosit pentru a calcula valoarea contabilă a împrumuturilor conform IFRS, vom calcula datele pentru bilanţul rusesc.

Bilanțul, întocmit în conformitate cu regulile standardelor de contabilitate ruse, reflectă valoarea împrumutului și a dobânzilor de plătit și de primit. Nu se va lua în considerare nicio dobândă imputată.

Fondurile împrumutate, indiferent dacă organizația ia sau acordă un împrumut, sunt acceptate pentru contabilitate în valoarea fondurilor efectiv primite sau plătite (clauza 3 PBU 15/01 „Contabilitatea împrumuturilor și creditelor și costurile întreținerii acestora”, clauza 9). PBU 19/02 „Contabilitatea investițiilor financiare”).

Veniturile și cheltuielile din dobânzi sunt acumulate în contabilitatea rusă pe baza termenilor acordului (clauza 6.1 PBU 9/99 „Veniturile organizației”, clauza 6.1 PBU 10/99 „Cheltuielile organizației”).

Calculul se face astfel:

Organismul de împrumut X

X Rata dobânzii conform contractului X

Х Timpul până la data raportării /

/ Durata anului conform contractului

Folosim datele numerice din materialul „Costul împrumuturilor conform standardelor internaționale” și calculăm dobânda de plătit și.

1.000.000 EUR X 10% X 244 de zile /365 de zile = 66.849 euro (de plată)

500.000 EUR x 1,5% x 213 zile/365 zile = 4377 euro (de plată)

800.000 EUR X 15% X 213 zile / 365 de zile = 70.027 euro (creanta)

700.000 EUR X 3% X 244 de zile / 365 de zile = 14.038 EUR (de creanță)

Datele finale pentru anul sunt rezumate în tabelele 1b și 2b (a se vedea mai jos). Pentru o analiză comparativă a acestor date cu calcule conform standardelor internaționale, vezi articolul „Analiza datelor de raportare”. Tabel 1b Venituri și cheltuieli la împrumuturi calculate conform standardelor ruse Nr. Tipul de venit (cheltuială) Sumă Nota 1 Dobânzi de primit (venituri) 84.065 Dobânzi calculate pe baza termenilor acordului 2 Dobânzi de plătit (cheltuieli) (71.226) 5 Total financiar rezultat 12.839 Tabel 2b Bilanț calculat conform standardelor rusești Nr. Tip de activ (pasive) Valoare Nota 1 Activ / Împrumuturi emise 1.584.065 800.000 + 700.000 + 84.065 2 Datorii / Împrumuturile primite 1.571.6002 + 1.571.002 +

Analiza datelor de raportare

Un calcul diferit al dobânzii acumulate la împrumuturi în IFRS și în standardele rusești duce la rezultate complet diferite. Mai mult, în legătură cu datele de raportare IFRS, poate exista riscul manipulării cu cifre.

Să comparăm reflectarea acelorași tranzacții în situațiile financiare și rapoartele rusești întocmite conform standardelor internaționale. Rezultatele calculate pentru raportarea conform IFRS sunt prezentate în tabelele 1a și 2a (articolul „Costul creditelor conform standardelor internaționale”). Datele obținute pentru raportarea rusă sunt rezumate în tabelele similare 2a și 2b (articolul „Interesul în contabilitatea națională”).

Deci, conform IFRS, activele sunt mai mici decât activele conform standardelor rusești cu 47.597 euro, iar pasivele sunt mai mari cu 10.099 euro, ceea ce reflectă prezența tranzacțiilor efectuate în condiții mai puțin favorabile decât cele de piață.

In plus, in IFRS se obtine un rezultat financiar negativ: - 44.857 euro. În timp ce după standardele rusești, rezultatul financiar final a fost pozitiv, și anume 12.839 de euro. Adică, conform IFRS, rezultatul financiar s-a deteriorat cu peste 57.000 de euro. Motivele pentru o astfel de diferență uriașă sunt procedura diferită de calcul a dobânzii conform contractului și necesitatea de a lua în considerare dobânda condiționată în conformitate cu IFRS.

Diverse rate ale dobânzii

În calcularea dobânzii conform regulilor IFRS s-a pornit de la faptul că nu se aplică rata nominală contractuală a dobânzii, ci cea efectivă. În exemplul nostru, ca urmare a aplicării ratei efective a dobânzii la toate creditele, rezultatul financiar final a scăzut cu 9184 euro. Totodată, în perioadele viitoare ale aceluiași exemplu, suma dobânzii la rata efectivă va depăși suma dobânzii la rata nominală, astfel încât în ​​final rezultatul financiar să fie identic. Datorită particularităților calculului, cu cât termenul contractului de împrumut este mai lung, cu atât va fi mai mare impactul asupra sumei dobânzii pentru fiecare perioadă a faptului că se aplică rata efectivă a dobânzii.

Interes imputat – risc de manipulare

Dar principalul motiv al discrepanțelor în calculele conform regulilor IFRS și standardelor ruse este încă necesitatea de a reflecta dobânda imputată atunci când se contabilizează împrumuturile emise la o rată sub rata pieței și împrumuturile primite la o rată care depășește rata pieței. Care este sensul economic al tuturor acelor proceduri contabile complexe pe care le-am făcut în calcule?

În primul rând, în creșterea comparabilității raportării (atât companii diferite, cât și o companie pentru perioade diferite).

În al doilea rând, activele și pasivele conform acestei proceduri sunt înregistrate la un cost care reflectă poziția financiară reală a companiei.

Și, în al treilea rând, această procedură corespunde principiului prudenței (prudenței) stabilit în Conceptul IFRS (un principiu similar este declarat în standardele ruse, dar nici în legislație nu este aplicat pe deplin).

Deci, procedura de contabilizare a creditelor emise și primite în IFRS se bazează pe ratele dobânzilor de pe piață. Iar rezultatele contabile pot fi foarte sensibile la evaluarea ratelor pieței, iar raportarea, în consecință, poate fi distorsionată. De exemplu, dacă creștem cu 1 punct estimarea ratelor de piață pentru creditele emise și coborâm cu 1 punct (1 la sută) estimarea ratelor de piață pentru creditele primite, atunci în exemplul nostru valoarea dobânzii imputate la cheltuieli va crește la 110.417 euro, iar în venituri - la 50.443 euro. În consecință, rezultatul financiar final va fi - 56.319 euro, i.e. pierderea a crescut cu 11.462 euro sau un sfert.

În același timp, organizația însăși evaluează valoarea ratelor de piață. Desigur, acest lucru nu poate decât să ofere oportunități de manipulare a datelor de raportare. Cum poate fi redus acest risc? Riscul poate fi atenuat prin buna funcționare a sistemului de control intern în organizație și dacă sunt utilizați auditori independenți pentru a exprima o opinie asupra raportării. De fapt, este un risc conștient, controlat. Fără aceasta, raportarea nu ar reflecta cu acuratețe poziția financiară și rezultatele financiare ale organizației. În caz contrar, contabilitatea s-ar reduce la o simplă reflectare a aspectelor juridice ale contractelor încheiate (în formă, nu în conținut).

Prin urmare, IASB subliniază în mod constant (în special în IAS 8.33) că utilizarea estimărilor rezonabile este o parte importantă a întocmirii situațiilor financiare și nu reduce gradul de fiabilitate a acestora. Până în prezent, această abordare, și nu diferențele individuale în contabilitatea elementelor de raportare, este cea care distinge conceptual contabilitatea conform standardelor rusești și contabilitatea conform IFRS. În standardele rusești, posibilitățile de aplicare a raționamentului profesional sunt reduse la minimum: standardele reglementează aproape toate acțiunile unui contabil. De aceea, aplicarea la scară fundamentală a raționamentului profesional este până acum în practică una dintre cele mai grave dificultăți psihologice pentru compilatorii și utilizatorii ruși de raportare în lucrul cu standardele internaționale.

A. N. Kalanov, Șef Departament Raportare Internațională

Evaluare initiala

Creditele sunt inițial evaluate la valoarea justă.

Pentru împrumuturile emise la ratele dobânzii de pe piață, valoarea justă este formată din suma împrumutului acordat și costurile efective de efectuare a acestor tranzacții, mai puțin veniturile din comisioane pentru acordarea împrumutului.

Valoarea justă a împrumuturilor emise la rate non-piață (mai mici sau mai mari) este determinată prin actualizarea fluxurilor de numerar așteptate la rata dobânzii de piață pentru împrumuturi similare.

Diferența dintre suma de numerar furnizată și valoarea justă a împrumuturilor este recunoscută ca o cheltuială sau venit.

Evaluare ulterioară

Ulterior recunoașterii inițiale, toate împrumuturile sunt evaluate la costul lor amortizat la data reevaluării sau de raportare.

Costul creditului amortizat este costul împrumutului, determinat la recunoașterea inițială, minus rambursările de capital, plus sau minus amortizarea acumulată a diferenței dintre costul inițial și valoarea la scadență, minus radierea parțială a sumei principalului.

Deprecierea și creanțele neperformante pot fi evaluate și recunoscute pe o bază individuală pentru împrumuturile care sunt semnificative în sine. Deprecierea și datoriile neperformante pot fi, de asemenea, măsurate și recunoscute colectiv pentru un grup de împrumuturi similare. De remarcat că la momentul acordării unui împrumut sau a unui grup de împrumuturi nu se constituie niciun provizion (rezervă generală) pentru depreciere, întrucât o singură emisiune de credit nu poate duce la depreciere. Dacă banca a suferit pierderi la împrumuturi similare într-o anumită sumă, atunci aceste pierderi așteptate sunt luate în considerare în fluxurile de numerar așteptate.

Un împrumut este considerat depreciat dacă valoarea sa recuperabilă este mai mică decât valoarea contabilă.

Dovezile obiective ale deprecierii creditului includ următoarele informații:

dificultăți financiare semnificative ale împrumutatului;

încălcarea efectivă a condițiilor contractului de împrumut, de exemplu, refuzul sau sustragerea de la plata dobânzii sau a principalului;

· acordarea de către bancă a unor condiții preferențiale din motive economice sau juridice legate de dificultățile financiare ale împrumutatului, pe care banca nu le-ar fi decis în nicio altă împrejurare;

probabilitate mare de faliment sau reorganizare financiară a împrumutatului;

· recunoașterea unei pierderi din depreciere a acestui împrumut în situațiile financiare pentru perioada anterioară;


· o analiză retrospectivă a scadenței creanțelor, arătând că nu va fi posibilă încasarea întregii sume nominale a creanțelor.

Cantitate recuperabila este valoarea actuală (actuală) a fluxurilor de numerar așteptate din împrumut, actualizate la rata efectivă inițială a împrumutului.

Dacă banca a primit garanții, garanții sau alte garanții pentru împrumuturile emise, atunci fluxurile de numerar din vânzarea garanțiilor ar trebui să fie luate în considerare la calcularea sumei recuperabile.

Rata efectivă a dobânzii. Rata efectivă a dobânzii este rata dobânzii necesară pentru actualizarea exactă a tuturor fluxurilor de numerar viitoare ale creanțelor pe durata de viață la valoarea lor contabilă curentă.

Dacă rata dobânzii la un împrumut este variabilă, atunci rata dobânzii efective curente stabilită în conformitate cu acordul este aplicată în scopuri de actualizare. În loc să facă astfel de calcule ale valorii juste, o bancă poate măsura deprecierea unui activ financiar pe baza valorii juste a împrumutului utilizând un preț curent de piață, dacă există o piață activă pentru acel împrumut.

Diferența dintre valoarea recuperabilă și valoarea contabilă este valoarea deprecierii și este trecută în cheltuieli prin crearea unei provizioane pentru posibile pierderi.

În cazurile în care, după recunoașterea unei deprecieri, valoarea contabilă se recuperează (valoarea recuperabilă este mai mare decât valoarea contabilă), reducerea pentru depreciere este redusă din venitul perioadei de raportare.

Pentru creditele neperformante se creează o rezervă în valoare de 100% din valoarea creditului.

Împrumuturile sunt anulate atunci când nu se așteaptă beneficii economice de la acestea.

Se consideră că IFRS 9 a simplificat clasificarea instrumentelor financiare în comparație cu standardul anterior, IAS 39. Conform noului standard, activele financiare sunt măsurate pe baza modului în care o entitate își gestionează instrumentele financiare („modelul de afaceri”) și a fluxurilor de numerar primite. de la ei. Pentru activele financiare, IFRS 9 introduce trei categorii de clasificare:

Există două categorii de clasificare pentru datorii financiare în IFRS 9: la cost amortizat sau la valoarea justă prin profit/pierdere.

Clasificarea activelor financiare

Inițial (în prima parte a standardului, publicată în 2009), IFRS 9 a fost împărțit în două grupe: 1) active financiare contabilizate la cost amortizat și 2) active financiare contabilizate la valoarea justă. Totodată, modificările valorii juste a activelor financiare din a doua categorie de calificare au fost permise, în anumite condiții, la alegerea societății, să se reflecte în alte elemente ale rezultatului global.

Versiunea finală a IFRS 9 a introdus o a treia categorie de clasificare, care a fost introdusă la cererea unor părți interesate, în principal, după cum am înțeles, companiile de asigurări (așa cum este scris în paragraful IN8 din IFRS 9). Această a treia categorie este numită „active financiare la valoarea justă prin alt rezultat global” sau FA prin OCI. Ca urmare, s-au obţinut două categorii de active financiare asemănătoare ca denumire, care diferă atât în ​​esenţă, cât şi în regulile de raportare.

Abrevieri acceptate:

  • OCI - alt rezultat global (element de capitaluri proprii)
  • P&L - Declarația de profit și pierdere
  • CC - valoarea justă

Bazele clasificării activelor financiare

Clasificarea activelor financiare în IFRS 9 se bazează pe modul în care o entitate gestionează grupuri de active financiare și care sunt caracteristicile fluxurilor de numerar care vor fi generate din acele active. Astfel, IASB a decis să apropie contabilitatea și contabilitatea folosită de conducerea companiilor în legătură cu activele. Această abordare urmărește să permită utilizatorilor situațiilor financiare să prezică viitoarele fluxuri de numerar care vor fi primite. Clasificarea și evaluarea activelor financiare conform IFRS 9 este legată de comportamentul economic al societății investitoare sau, în cuvintele standardului, de „modelul de afaceri pentru gestionarea” acestor active.

Modelul de afaceri care trebuie utilizat nu trebuie determinat în raport cu un instrument individual, ci la nivelul grupurilor de instrumente financiare. O companie poate folosi mai mult de un model de afaceri pentru a-și gestiona activele financiare.

1. Active financiare la cost amortizat

Activul financiar trebuie evaluat la cost amortizat dacă sunt îndeplinite ambele condiții următoare:

  • (a) activul financiar este deținut în cadrul unui model de afaceri al cărui obiectiv este colectarea fluxurilor de numerar contractuale și
  • (b) fluxurile de numerar sunt doar plăți ale principalului și ale dobânzii la suma principală restantă.

Care actualizează fluxurile de numerar viitoare estimate pe durata de viață estimată a activului financiar. Adică, costul amortizat reflectă fluxurile de numerar dintr-un activ financiar pe care o entitate le va primi dacă deține activul până la scadență.

Deși obiectivul modelului de afaceri al unei entități poate fi de a deține active financiare pentru a colecta fluxuri de numerar contractuale, nu este necesar ca entitatea să dețină toate aceste instrumente până la scadență. Chiar dacă au loc vânzări de active financiare sau sunt așteptate astfel de vânzări în viitor, modelul de afaceri poate fi clasificat în această categorie.

De exemplu, managementul riscului de credit care vizează reducerea la minimum a potențialelor pierderi de credit ca urmare a deteriorării calității creditului a activelor este o parte integrantă a unui astfel de model de afaceri. Vânzarea unui activ financiar deoarece nu mai îndeplinește criteriile de credit stabilite în politica de investiții documentată a companiei este un exemplu de vânzare determinată de o creștere a riscului de credit.

Cu toate acestea, cumpărarea și vânzarea frecventă a activelor financiare sau cumpărarea/vânzarea în volume mari nu este în concordanță cu acest model de afaceri de management al activelor financiare.

Exemplul 1: Înregistrarea unui activ financiar la cost amortizat

La 1 aprilie 2015, Omega a emis 100.000 de obligațiuni cu o valoare nominală de 100 USD per obligațiune. Delta a cumpărat întreaga emisiune de obligațiuni Omega și intenționează să păstreze aceste instrumente până la scadență. Delta a suportat un cost suplimentar de 100.000 USD pentru înregistrarea acestei tranzacții. Obligațiunile au fost emise la un preț de 130 USD fiecare și au scadență la egalitate la 31 martie 2019. Dobânda de 12 USD per obligațiune este plătită anual la sfârșitul perioadei pe 31 martie. Rata anuală efectivă a dobânzii (rata internă de rentabilitate) la aceste obligațiuni este de 5%.

Conducerea Delta consideră că la 31 martie 2016 nu a existat o creștere semnificativă a riscului de credit. Estimarea ECL pe 12 luni la 31 martie 2016 este de 400.000 USD.

Exercițiu.

Soluţie:

2) Deoarece modelul de afaceri pentru gestionarea activelor financiare este de a primi fluxuri de numerar sub formă de dobândă și principal, astfel de active financiare ar trebui înregistrate la cost amortizat.

4) Costurile asociate inregistrarii acestei tranzactii cresc valoarea activului financiar: 13.000.000+100.000 = 13.100.000.

Costul amortizat este calculat fără alocația de evaluare (în mii de dolari):

5) La fiecare dată de raportare, Delta trebuie să evalueze dacă a existat o creștere semnificativă a riscului de credit. (Conform modelului de pierdere estimată a creditului utilizat)

6) Nu este cazul aici, deci o alocație este recunoscută la pierderile de credit așteptate pe 12 luni.

Dr Indemnizația de pierdere a veniturilor Cr – 400.000

OFP din 31.03.16

  • Activ financiar (pe termen lung) - 12.155 (12.555 - 400)
  • Venituri financiare - 655
  • Pierdere din depreciere - (400)

2. Active financiare la valoarea justă

Dacă compania se așteaptă să primească fluxuri de numerar din vânzarea activelor financiare (va să le tranzacționeze în mod activ, jucând pe diferența dintre valoarea de piață), atunci aceste active ar trebui evaluate în situațiile financiare. la valoarea justă (de piaţă). cu modificări ale valorii juste prin profit/pierdere.

Aceasta include, în primul rând, investițiile în acțiuni, adică. în instrumente de capitaluri proprii ale altor companii. Acțiunile nu generează dobândă și nu au „principal”. Prin urmare, ca regulă generală, dacă o companie cumpără acțiuni la o altă companie, atunci modelul de afaceri de management al investițiilor este să realizeze modificări favorabile ale valorii juste (vânzarea la un preț mai mare). Astfel de active financiare fac parte din portofoliul de tranzacționare și sunt evaluate la MA prin profit/pierdere.

În cazul în care investițiile în capitaluri proprii nu sunt deținute pentru tranzacționare, dar vor fi deținute într-un scop strategic (de exemplu, acțiuni ale unui furnizor-cheie a cărui cotă de capital poate fi majorată în viitor), societatea care investește poate alege să recunoască modificările valorii juste prin alte sursa de venit. Câștigurile sau pierderile cumulate din OCI ar fi apoi reclasificate într-un alt element rând din capitaluri proprii (de exemplu, rezultatul reportat) la cedarea instrumentului. Adică, sub nicio formă profiturile/pierderile dintr-un astfel de activ financiar nu vor cădea în profit și pierdere și nu vor afecta valoarea profitului net.

Desigur, nu doar instrumentele financiare de capitaluri proprii (acțiunile) se încadrează în această categorie. La valoarea justă prin profit/pierdere, de exemplu, sunt recunoscute și investițiile în obligațiuni convertibile ale unei alte companii. În acest caz, fluxurile de numerar din instrument nu sunt doar plăți de dobândă și principal, ci și randamentul care este legat de valoarea capitalului propriu al emitentului. Prin urmare, conform IFRS 9, investițiile în obligațiuni convertibile sunt înregistrate la valoarea justă prin profit și pierdere. Cu (când sunt obligații) pot fi găsite făcând clic pe link.

În plus, investițiile în instrumente de creanță (obligațiuni) se încadrează în această categorie dacă, în cadrul modelului de afaceri, societatea gestionează astfel de active pentru a primi fluxuri de numerar prin vânzarea acestora. Într-un astfel de caz, compania evaluează performanța portofoliului de investiții în obligațiuni și ia decizii de vânzare sau cumpărare pe baza valorii lor juste.

Acest model de afaceri implică cumpărarea și vânzarea activă, spre deosebire de modelul de afaceri holding, unde vânzările sunt rare. Totodată, societatea poate primi fluxurile de numerar contractuale din obligațiuni pe perioada în care activele financiare se află în posesia sa. Dar obținerea veniturilor din dobânzi în acest caz este o tranzacție secundară, iar obiectivul principal al acestui model de afaceri de management al activelor este realizarea unor modificări benefice ale valorii juste.

Exemplul 2. Reflectarea unui activ financiar în FL prin contul de profit și pierdere

La 1 aprilie 2015, Delta a achiziționat 100.000 de acțiuni Omega. Delta a suportat un cost suplimentar de 100.000 USD pentru înregistrarea acestei tranzacții.

Conducerea Delta consideră aceste active financiare ca parte a portofoliului său de tranzacționare și intenționează să primească fluxuri de numerar din vânzarea acestor active. Valoarea justă a acțiunii la 31 martie 2016 era de 12,8 milioane USD.

Exercițiu. Explicați cum ar trebui contabilizată această tranzacție în situațiile financiare ale Delta la 31 martie 2016.

Soluţie:

  • 1) Pentru Delta, acesta este un activ financiar.
  • 2) Deoarece modelul de afaceri pentru gestionarea activelor financiare implică primirea de fluxuri de numerar din vânzarea activelor, astfel de active financiare ar trebui contabilizate în FA prin profit și pierdere.
  • 3) Valoarea justă a blocului de acțiuni la data achiziției este de 13.000.000 (130 USD x 100.000 USD).
  • 4) Costurile asociate inregistrarii acestei tranzactii sunt anulate in contul de profit si pierdere - 100.000.
  • 5) Recunoașterea reevaluării la data de raportare Dr Pierderea contului de profit și pierdere Cr Activ financiar – 200.000 (13.000.000 – 12.800.000)

Extrase din situațiile financiare (în mii de dolari):

OFP din 31.03.16

OSD pentru anul încheiat la 31.03.16

  • Cheltuieli pentru achiziția FA - (100)
  • Pierdere din modificarea MA a unui activ – (200)

3. Active financiare la valoarea justă prin OCI

Această categorie a fost introdusă de IASB în urma solicitărilor companiilor care utilizează un model intermediar de afaceri pentru gestionarea activelor financiare: acestea urmăresc să-și crească rentabilitatea portofoliului lor de investiții atât prin câștigarea de fluxuri de numerar a dobânzii, cât și prin vânzarea la un preț mai mare decât prețul de cumpărare.

Acest tip de model de afaceri se poate potrivi diverselor obiective. De exemplu, obiectivul unui model de afaceri ar putea fi gestionarea nevoilor zilnice de lichiditate, menținerea unui anumit nivel de randament al dobânzii sau asigurarea faptului că scadențele activelor financiare se potrivesc cu scadențele datoriilor finanțate de acele active. Pentru a atinge acest obiectiv, compania trebuie nu numai să primească fluxuri de numerar contractuale, ci și să vândă din când în când active financiare.

În comparație cu un model de afaceri al cărui obiectiv este de a deține active financiare pentru a câștiga dobândă și principal, acest model de afaceri va implica de obicei vânzări mai frecvente și mai mari. Acest lucru se datorează faptului că vânzarea de active financiare este o condiție esențială pentru atingerea scopului modelului de afaceri, și nu o tranzacție secundară.

Rentabilitatea globală a portofoliului în cadrul acestui model de gestionare a activelor depinde atât de veniturile din dobânzi, cât și de fluxurile de numerar din vânzare.

Exemplul 3. Reflectarea unui activ financiar în FA prin OCI

La 1 aprilie 2015, Omega a emis 100.000 de obligațiuni cu o valoare nominală de 100 USD per obligațiune. Delta a cumpărat întreaga emisiune de obligațiuni Omega. Delta a suportat un cost suplimentar de 100.000 USD pentru înregistrarea acestei tranzacții. Obligațiunile au fost emise la un preț de 130 USD fiecare și au scadență la egalitate la 31 martie 2019. Dobânda de 12 USD per obligațiune este plătită anual la sfârșitul perioadei pe 31 martie. Rata anuală efectivă a dobânzii la aceste obligațiuni este de 5%.

Conducerea Delta intenționează să primească fluxuri de numerar contractuale și, dacă este necesar, să vândă obligațiuni pentru a menține lichiditatea. La 31 martie 2016, conform estimărilor Delta, nu a existat o creștere semnificativă a riscului de credit. Pierderea de credit estimată pe 12 luni la 31 martie 2016 a fost de 400.000 USD. Valoarea justă a pachetului de obligațiuni la 31 martie 2016 este de 12,8 milioane USD.

Exercițiu. Explicați cum ar trebui contabilizată această tranzacție în situațiile financiare ale Delta la 31 martie 2016.

Soluţie:

1) Pentru Delta, acesta este un activ financiar.

2) Deoarece modelul de afaceri pentru gestionarea activelor financiare este de a primi fluxuri de numerar sub formă de dobândă și principal, precum și de a primi fluxuri de numerar din vânzarea activelor, atunci astfel de active financiare ar trebui înregistrate la valoarea justă prin alte elemente ale rezultatului global. .

3) Delta a plătit Omega pentru obligațiuni 130 $*100.000 bucăți = 13.000.000.

4) Costurile asociate inregistrarii acestei tranzactii cresc valoarea activului financiar: 13.000.000 + 100.000 = 13.100.000.

5) Costul amortizat se calculează fără a lua în considerare alocația (în mii de dolari):

6) La data raportării, activul financiar trebuie reevaluat la valoarea justă: Dr Activ financiar Cr OCI – 245.000 (12.800.000 – 12.555.000)

7) La fiecare dată de raportare, Delta trebuie să evalueze dacă a existat o creștere semnificativă a riscului de credit.

8) Nu este cazul aici, astfel încât o alocație este recunoscută la pierderile de credit așteptate pe 12 luni.

Dr Contul de pierdere a veniturilor Cr OCI – 400.000

Extrase din situațiile financiare (în mii de dolari):

OFP din 31.03.16

  • Activ financiar (pe termen lung) – 12.800
  • Alte componente ale capitalurilor proprii (împrumuturi OCI) – 645 (245 + 400)

GTC pentru anul încheiat la 31.03.16

  • Venituri financiare Kt GTC – 655
  • Recunoașterea pierderii din depreciere Dt IPL – (400)

PSD pentru anul încheiat la 31.03.16

  • Recunoașterea pierderii din depreciere Kt OCI – 400
  • Reflectarea profitului din modificarea AM a activului Kt PSD - 245

Deoarece fluxurile de numerar din acest model de afaceri de gestionare a activelor reprezintă atât dobândă, cât și încasări din vânzare, Comitetul a considerat că atât informațiile despre costul amortizat, cât și despre valoarea justă ar fi utile utilizatorilor situațiilor financiare.

Prin urmare, pentru această categorie de clasificare, venitul din dobânzi este prezentat în profit sau pierdere ca și cum activul financiar ar fi evaluat la cost amortizat, în timp ce activul financiar este evaluat la valoarea justă în situația poziției financiare.

Atunci când astfel de active financiare sunt derecunoscute, câștigurile sau pierderile cumulate recunoscute în alte elemente ale rezultatului global sunt reclasificate în profit sau pierdere.

Câteva generalizări pentru studenții de la Dipif

Pentru cei care se pregătesc pentru examen, le vor fi utile cifrele de mai jos, care vorbesc despre instrumente de capital și creanță. Dacă luăm instrumente de capitaluri proprii, i.e. actiuni, atunci pentru ele exista o categorie de evaluare - la valoarea justa. Cu toate acestea, modificările valorii juste pot fi atribuite atât GTC, cât și OCI (favoritul examinatorului Paul Robins la examenul Dipifre)

Orez. unu

Dacă luăm în considerare investițiile în instrumente de datorie - obligațiuni, atunci toate cele trei categorii de evaluare a activelor financiare pot fi utilizate pentru acestea. Dar fiți atenți: MA prin OCI pentru acțiuni nu este același lucru cu MA prin OCI pentru investiții în obligațiuni. Mai mult, diferențele nu sunt doar în evaluarea unor astfel de active, ci și în faptul că pentru obligațiuni, profiturile/pierderile acumulate în OCI la cedarea unui activ financiar intră în contul de profit și pierdere, iar pentru acțiuni, profiturile/ pierderile acumulate în OCI sunt transferate către o altă linie de capital, adică de ex. nu afectează niciodată venitul net.

Fig.2

Operațiunile de credit sunt principalele operațiuni ale băncii și principalul element de venit din dobânzi. Politica corectă de creditare a băncii permite reducerea la minimum a riscurilor de credit, creșterea numărului de clienți ai băncii pe diverse segmente de creditare. Reflectarea fiabilă a informațiilor despre cerințele de credit în situațiile financiare ale băncii conform IFRS este cel mai bun instrument pentru supravegherea propriilor activități. // G.M. Popov. SA „Krayinvestbank” Revista metodologică „IFRS și ISA într-o instituție de credit”. Nr. 1/2006

Metodologia de reflectare a creanțelor de credit în situațiile financiare ale băncilor conform IFRS se bazează pe politica contabilă a băncii.

Principalele elemente ale politicii contabile a băncii conform IFRS includ următoarele aspecte:

  • clasificarea împrumuturilor și angajamentelor aferente creditelor în conformitate cu principiile IAS 1, 10, 21, 30, 32, 37, 39;
  • condițiile pentru recunoașterea inițială stabilite în IAS 39;
  • post-evaluare conform principiilor IAS 39;
  • recunoașterea veniturilor din dobânzi, determinarea ratelor dobânzilor non-piață în conformitate cu principiile IAS 18, 39;
  • efectuarea unui test de depreciere pentru expunerile de credit, conform prevederilor IAS 39;
  • calcularea impozitelor amânate pe tranzacțiile de credit în conformitate cu IAS 12;
  • etape de transformare a datoriilor creditate în conformitate cu reglementările interne ale băncii;
  • prezentări în notele la situațiile financiare în conformitate cu IAS 10, 14, 21, 29, 30, 32, 37, 39.

Clasificarea creditelor

„Împrumuturi acordate”- sunt active financiare ale unei instituții de credit furnizate sub formă de numerar sau alte active direct împrumutatului, cu excepția cazurilor în care sunt furnizate în scopul cesiunii lor imediate în viitorul foarte apropiat sau pe termen scurt.

Împrumuturile acordate de Bancă sub formă de numerar direct împrumutatului sau aranjantului unui împrumut sindicalizat (altele decât cele acordate cu intenția de a vinde imediat sau în scurt timp și sunt tratate ca active de tranzacționare) sunt clasificate ca împrumuturi și avansuri.

În rândul „Sume datorate de la alte bănci” din bilanţul IFRS, Banca înregistrează împrumuturile acordate şi depozitele plasate la alte instituţii de credit, precum şi soldurile din conturile nostro corespondente care nu sunt echivalente cu echivalente de numerar.

În rândul „Credite și avansuri de la clienți” din bilanţul contabil conform IFRS, Banca reflectă împrumuturile emise şi datoria de credit echivalată cu aceasta, dacă împrumutatul (contrapartea la tranzacţie) nu este o instituţie de credit.

Banca clasifică biletele la ordin actualizate în categoria „Credite și avansuri acordate” dacă biletul la ordin a fost achiziționat de la trăgător și nu există intenții de vânzare a biletului la ordin (pentru a-l înstrăina din alte motive până la achitarea biletului la ordin) în 6 luni (180 de zile calendaristice) de la data achiziției. O rațiune motivată asupra acestei probleme se formează de către specialistul responsabil al Băncii prin includerea informațiilor despre biletele la ordin achiziționate, care sunt listate în bilanţul Băncii conform IFRS la data de raportare sau raportare intermediară, în tabelul auxiliar de transformare corespunzător.

Tranzacțiile în baza acordurilor de vânzare și răscumpărare („repo”) sunt tratate ca operațiuni de strângere de fonduri garantate cu titluri de valoare. Valorile mobiliare vândute în baza acordurilor de vânzare și răscumpărare sunt incluse în categoriile Valori mobiliare de tranzacționare, Titluri de investiții disponibile pentru vânzare sau Titluri de investiții deținute până la scadență conform IFRS, în funcție de tipul tranzacției. Datoriile corespunzătoare sunt reflectate în rândul „Datorită altor bănci” sau „Alte fonduri împrumutate”.

Valorile mobiliare achiziționate în baza acordurilor de revânzare („reverse repo”) sunt contabilizate ca datorate de la alte bănci sau împrumuturi și avansuri către clienți. Diferența dintre prețul de vânzare și prețul de răscumpărare este contabilizată ca dobândă și acumulată pe durata contractului de răscumpărare folosind metoda randamentului efectiv.

Valorile mobiliare împrumutate de către Bancă contrapărților continuă să fie recunoscute ca titluri de valoare în situațiile financiare ale Băncii.

Valorile mobiliare primite ca împrumut nu sunt reflectate în situațiile financiare. În cazul în care aceste valori mobiliare sunt vândute către terți, rezultatul financiar din cumpărarea și vânzarea acestor titluri se reflectă în contul de profit și pierdere ca venituri minus cheltuielile din operațiunile cu tranzacționarea valorilor mobiliare. Obligația de returnare a acestor valori mobiliare este înregistrată la valoarea justă ca datorie de tranzacționare.

Condiții pentru recunoașterea inițială

Împrumuturile și avansurile acordate sunt recunoscute din momentul în care fondurile sunt emise către debitori.

Împrumuturile și avansurile inițiate sunt inițial recunoscute la cost, care este valoarea justă a inițierii.

Evaluare ulterioară

Ulterior, împrumuturile acordate și avansurile cu o scadență mai mare de un an calendaristic sunt contabilizate în valoarea costurilor amortizate minus provizionul pentru deprecierea creditului.

Costul amortizat este costul unui activ financiar, determinat la recunoașterea inițială, minus rambursările principalului, plus sau minus amortizarea acumulată a diferenței dintre acel cost și valoarea sa la scadență.

Amortizarea se percepe folosind metoda ratei dobânzii inițiale efective.

Rata efectivă inițială a dobânzii este rata dobânzii care actualizează exact valoarea așteptată a fluxurilor de numerar viitoare până la data recunoașterii inițiale sau la data raportării.

Rata efectivă inițială a dobânzii se calculează folosind formula:

i = (FV/PV) 1/n - 1,

unde PV este valoarea fondurilor efectiv emise;

FV - suma instrumentului financiar (împrumutului) la răscumpărare, cu condiția ca împrumutul să fie rambursat într-o singură plată (dobândă pe întregul termen plus suma principală a datoriei);

i - rata de actualizare inițială efectivă;

n - perioada de reducere;

n = t/365, unde t este numărul de zile de la data emiterii creditului până la data rambursării.

Dacă termenii tranzacției prevăd un instrument financiar (împrumut) nu unul, ci mai multe fluxuri de numerar după data la care fondurile sunt emise către împrumutat, atunci rata efectivă inițială a dobânzii este calculată folosind programe speciale de calculator, de exemplu, folosind funcție financiară în Microsoft Excel „rata internă de rentabilitate” .

Amortizarea diferenței dintre costul inițial și valoarea la momentul răscumpărării este determinată de formula de angajamente la rata dobânzii inițiale efective (compuse).

Împrumuturile și avansurile acordate pot să nu fie recunoscute ca costuri amortizate în următoarele cazuri:

  • dacă, pe baza condițiilor în vigoare la data de raportare, nu este posibilă determinarea credibilă a valorii fluxurilor de numerar viitoare;
  • dacă împrumuturile nu sunt ajustate pentru costul lor istoric din cauza ratelor dobânzilor care nu sunt de piață.

Dacă împrumutul nu este evaluat la cost amortizat, atunci acesta trebuie reflectat în bilanț în conformitate cu IFRS la valoarea nominală plus dobânda acumulată neîncasată conform condițiilor tranzacției sau contractului de împrumut. În acest caz, Banca se ghidează după părerea că diferențele dintre sumele de dobândă acumulate la rata dobânzii inițiale efective și sumele de dobândă acumulate la o dobândă simplă în condițiile tranzacției sau contractului de împrumut sunt nesemnificative.

Recunoașterea veniturilor din dobânzi, determinarea ratelor dobânzilor non-piață în conformitate cu principiile IAS 18, 39

Împrumuturile acordate la alte rate ale dobânzii decât ratele dobânzii de pe piață sunt măsurate la data emiterii la valoarea justă, care reprezintă plățile viitoare ale dobânzii și principalul, actualizate la ratele dobânzii de piață pentru împrumuturi similare. Diferența dintre valoarea justă și valoarea nominală a unui împrumut este recunoscută în contul de profit și pierdere ca venit din furnizarea de active la rate superioare pieței sau ca o cheltuială din furnizarea de active la rate sub piață. Ulterior, valoarea contabilă a acestor împrumuturi este ajustată pentru a reflecta amortizarea veniturilor/cheltuielilor aferente împrumutului acordat, iar venitul corespunzător este recunoscut în contul de profit și pierdere folosind metoda randamentului efectiv.

La calcularea sumelor ajustărilor pentru creditele acordate la rate ale dobânzii diferite de dobânzile pieței, banca face următoarele calcule:

  • determinarea noii valori juste inițiale;
  • determinarea cuantumului ajustării costului inițial al creditului;
  • acumularea dobânzii la data de raportare (raportare intermediară).

Noua valoare justă inițială este determinată folosind formula:

PV = e (FVk/(1 + i) n),

unde PV este noua valoare justă inițială a împrumutului;

FV - fluxul de numerar viitor;

k - numărul fluxului de numerar corespunzător în condițiile emiterii unui instrument financiar (contract de împrumut) (de exemplu, o tranșă de dobândă, o tranșă a datoriei principale etc.);

i - rata dobânzii de piață în vigoare la data emiterii instrumentului financiar (data emiterii împrumutului).

Dacă, conform condițiilor de emitere a unui instrument financiar (acord de împrumut), rata dobânzii se modifică atunci când se modifică orice condiții externe (de exemplu, rata de refinanțare stabilită de Banca Centrală a Federației Ruse), atunci se înțelege rata dobânzii de pe piață. să fie rata care nu este valabilă la data emiterii instrumentului financiar (data emiterii unui împrumut), ci la data de raportare (raportare intermediară);

n - perioada de reducere;

n = t/365, unde t este numărul de zile de la data împrumutului până la data fluxului de numerar corespunzător (kth).

Un specialist autorizat al Băncii își formează o opinie motivată cu privire la mărimea ratei dobânzii de pe piață atunci când completează tabelul auxiliar de dezvoltare relevant.

Calculul sumei ajustării la costul inițial al unui împrumut se determină ca diferență între noua valoare justă inițială și numerarul efectiv plătit.

Valoarea ajustării este reflectată în contul de profit și pierdere în rândul „Venituri/cheltuieli din furnizarea de active la rate peste/inferioare pieței”.

După ajustarea costului inițial al împrumutului, dobânda la data de raportare sau de raportare intermediară este calculată pentru noua valoare justă inițială a împrumutului la rata dobânzii de pe piață utilizată pentru a determina noua valoare justă inițială.

Dacă, în condițiile contractului de împrumut, după data recunoașterii inițiale, este prevăzut un flux de bani la data rambursării datoriei principale, când împrumutatul plătește datoria principală și dobânda într-o singură tranșă, atunci acumularea de interes la data de raportare sau de raportare intermediară se efectuează conform formulei:

E% \u003d PV ґ (1 + i) n - PV,

unde E% - valoarea dobânzii la data de raportare (raportare intermediară);

PV este noua valoare justă inițială a împrumutului;

i - rata dobânzii de pe piață în vigoare la data emiterii instrumentului financiar (data inițierii împrumutului) utilizată pentru determinarea noii valori juste inițiale a împrumutului;

n - perioada de acumulare;

n = t/365, unde t este numărul de zile de la data împrumutului până la data de raportare (raportare intermediară).

Dacă, în condițiile emiterii unui contract de împrumut, după data recunoașterii inițiale, este prevăzută rambursarea dobânzii și a principalului în tranșe, atunci acumularea dobânzii la data de raportare sau de raportare intermediară se realizează conform formulei descrise mai sus, dar defalcate pe perioade:

  • de la data emiterii creditului până la prima dată de plată;
  • de la prima scadență până la a doua scadență etc.

Trebuie acordată atenție unor metode de determinare a ratei non-piață, atunci când specialiștii băncii interpretează comisioanele totale de deservire a creditului, care includ dobânda la credite la rate sub nivelul pieței, comisioane pentru deschiderea și menținerea unui cont de credit, ca o rată de piață. Aceste venituri sunt de altă natură, neputând fi luate în considerare la calculul ratei dobânzii de pe piață pentru acordarea unui credit.

Testarea deprecierii creanțelor de credit

O rezervă pentru deprecierea creditului se formează atunci când există dovezi obiective că banca nu va putea colecta sumele datorate conform termenilor inițiali ai contractului de împrumut.

Dacă un împrumut este contabilizat la cost amortizat, valoarea provizionului este diferența dintre valoarea contabilă și valoarea recuperabilă estimată a împrumutului calculată ca valoarea actualizată a fluxurilor de numerar așteptate, inclusiv sumele recuperabile din garanții și garanții, actualizate folosind rata dobânzii inițiale efective a împrumutului.

Dacă împrumutul a avut o ajustare inițială a costului, rata dobânzii de piață utilizată pentru a determina noua valoare justă inițială a împrumutului ar trebui să fie utilizată în locul ratei efective a dobânzii inițiale.

Dacă împrumutul nu este contabilizat la costul amortizat, atunci valoarea recuperabilă a împrumutului este valoarea contabilă a împrumutului la data de raportare sau de raportare intermediară minus valoarea creditului. Suma recuperabilă nu este actualizată.

Prognoza pentru deprecierea creditelor include, de asemenea, pierderile potențiale aferente creditelor care sunt prezente în mod obiectiv în portofoliul de credite la data raportării. Astfel de pierderi sunt măsurate pe baza pierderilor trecute suferite pentru fiecare componentă a portofoliului de credite, a ratingurilor de credit atribuite debitorilor și a unei evaluări a mediului economic actual în care aceștia își desfășoară activitatea.

Împrumuturile care nu pot fi rambursate sunt anulate din valoarea respectivă pentru depreciere formată în bilanţ. Retragerea se efectuează numai după finalizarea tuturor procedurilor necesare și determinarea valorii pierderii.

Recuperările sumelor anulate anterior sunt creditate la rândul „Provizion pentru deprecierea creditelor” din contul de profit și pierdere.

Etapele transformării

Etapele de transformare a datoriilor împrumutate sunt determinate în conformitate cu reglementările interne ale băncii și includ, pe lângă reclasificarea conturilor, pregătirea judecăților profesionale de către angajații autorizați ai Băncii, precum și o listă de ajustări standard pentru aceasta sectiune.

Ca exemplu, putem cita ajustări referitoare la crearea unui provizion pentru posibile pierderi din împrumuturile acordate clienților conform IFRS:

Dr. GTC „Proviziune pentru deprecierea creditului”

Dr. „Profilul reportat al anului de raportare”

K-t „Provizion pentru amortizarea fondurilor din alte bănci”.

Ajustarea dobânzii acumulate la biletele la ordin clasificate în Credite și avansuri către clienți este contabilizată după cum urmează:

Dr. „Venit sporit din dobânzi”

Setați „Venituri reportate ale anului de raportare”

Set de GTC „Credite și avansuri către clienți (Venituri din dobânzi)”.

Prezentări în notele la situațiile financiare

Prezentările din notele la situațiile financiare sunt făcute în conformitate cu principiile stabilite în IAS 10, 14, 21, 29, 30, 32, 37, 39.

Ca exemplu de cerințe de prezentare a situațiilor financiare, articolul citează cerințele stabilite în IAS 10, 32, 37.

Următoarele evenimente sunt supuse dezvăluirii ca evenimente fără ajustare în conformitate cu IAS 10:

  • refinanțare pe termen lung;
  • eliminarea încălcării unui contract de împrumut pe termen lung;
  • obţinerea de la creditor a unei amânări pentru eliminarea încălcării unui contract de împrumut pe termen lung pe o perioadă de cel puţin 12 luni de la data raportării.

O bancă trebuie să dezvăluie următoarele informații pentru fiecare clasă de datorii contingente, cu excepția cazului în care o ieșire de resurse din decontare este puțin probabilă:

  • o scurtă descriere a naturii datoriilor contingente;
  • dacă este posibil, indicați și o estimare a implicațiilor financiare și indicii de incertitudine cu privire la cantitatea sau momentul oricărei ieșiri de resurse.

În cazurile în care crearea unei rezerve pentru cheltuieli și plăți viitoare și apariția datoriilor contingente sunt explicate prin aceleași circumstanțe, este necesar să se indice relația dintre rezervă și datorii contingente.

În circumstanțe extrem de rare, dezvăluirea unora sau a tuturor informațiilor cerute de IAS 37 paragrafele 86-89 (paragrafele 1 și 3 de mai sus) poate prejudicia grav poziția băncii într-un litigiu cu alte părți cu privire la o datorie sau un activ contingent.

În astfel de cazuri, dezvăluirea nu este necesară, dar Banca trebuie să indice următoarele:

  • natura generală a evenimentelor contingente;
  • faptul că informațiile nu au fost dezvăluite;
  • motiv pentru care nu dezvăluiți astfel de informații.

Scopul prezentărilor în conformitate cu IAS 32 este de a ajuta utilizatorii să înțeleagă importanța instrumentelor financiare pentru poziția financiară a unei entități, rezultatele operațiunilor și fluxurile de trezorerie și de a ajuta utilizatorii să evalueze sumele, momentul și certitudinea viitoarelor fluxuri de numerar asociate acestora. instrumente.

IAS 32 nu stabilește cerințe pentru formatul prezentărilor sau pentru poziția acestora în situațiile financiare.

Dacă aceste informații sunt dezvăluite în situațiile financiare principale, nu este necesar să fie repetate în notele la situațiile financiare. Dezvăluirile pot include date descriptive și cantitative, în funcție de natura instrumentelor și de semnificația acestora pentru companie.

Sunt necesare dezvăluiri pentru fiecare clasă de active financiare, datorii financiare și instrumente de capitaluri proprii cu privire la volumul și natura instrumentelor financiare, inclusiv termenii și condițiile lor semnificative, care pot afecta valoarea, momentul și certitudinea fluxurilor de numerar viitoare.

Condițiile contractuale ale tranzacțiilor cu instrumente financiare afectează valoarea, momentul și certitudinea fluxurilor de numerar viitoare și a plăților de către părți. Dacă instrumentele financiare, individual sau în ansamblu, sunt semnificative pentru poziția financiară viitoare a Băncii sau pentru rezultatele operaționale viitoare ale acesteia, termenii instrumentelor financiare trebuie să fie dezvăluiți. Dacă niciunul dintre instrumentele financiare nu este semnificativ individual pentru fluxurile de numerar viitoare ale Băncii, principalele caracteristici ale instrumentelor sunt prezentate pe categorii de instrumente similare.

Notele la situațiile financiare trebuie să prezinte informații despre instrumentele financiare deținute de Bancă care prezintă riscuri financiare potențial semnificative, așa cum este descris în IAS 32 (paragraful 52).

Acestea includ: riscul de piață, care include riscul valutar, riscul de valoare justă și riscul de preț și riscul de credit, lichiditate și rata dobânzii la fluxurile de numerar.

Estima: